Das Problem: Doppelbelastung durch Gewerbesteuer
Einzelunternehmer und Gesellschafter von Personengesellschaften wie Offene Handelsgesellschaften (OHG), Kommanditgesellschaften (KG) oder Gesellschaften bürgerlichen Rechts (GbR) sehen sich einer besonderen steuerlichen Herausforderung gegenüber. Sie müssen auf ihren Unternehmensgewinn sowohl Gewerbesteuer als auch Einkommensteuer entrichten – eine sogenannte Doppelbelastung, die ihre Rentabilität erheblich schmälert.
Im Gegensatz zu Kapitalgesellschaften wie der GmbH oder AG, die als juristische Personen behandelt werden und Körperschaftsteuer zahlen (die dann beim Gesellschafter wieder besteuert wird), werden Personengesellschaften beim Unternehmer selbst besteuert. Die Gewerbesteuer wird auf Basis des Gewerbeertrags nach § 7 GewStG berechnet und ist mit einem durchschnittlichen Hebesatz von etwa 400 bis 500 Prozent eine nicht unerhebliche Belastung. Hinzu kommt die Einkommensteuer nach § 2 Abs. 1 EStG, die auf den gesamten Gewinneinkommen des Einzelunternehmers oder des Gesellschafters berechnet wird.
Ohne Abhilfe würde ein typischer Einzelunternehmer mit einem Jahresgewinn von 100.000 Euro und einem Gewerbesteuermessbetrag von 3,5 Prozent (400 Hebesatz) eine Gewerbesteuer von 1.400 Euro zahlen und zusätzlich Einkommensteuer auf die vollen 100.000 Euro entrichten. Das Bundesfinanzministerium und der Gesetzgeber erkannten früh, dass dies zu einer unverhältnismäßigen Gesamtbelastung führt. Deshalb wurde § 35 EStG (Anrechnung der Gewerbesteuer) eingeführt, um diese Doppelbelastung zu entschärfen.
Wie funktioniert die Anrechnung nach § 35 EStG?
Die Gewerbesteueranrechnung nach § 35 EStG funktioniert nach einem pauschalierten Verfahren. Dabei wird nicht die tatsächlich gezahlte Gewerbesteuer in voller Höhe angerechnet, sondern das 3,8-fache des Gewerbersteuermessbetrags. Dies entspricht einer anrechenbaren Gewerbesteuer, die pauschal mit dem Spitzensteuersatz multipliziert wird – eine Vereinfachung, die der Gesetzgeber im Zuge der Steuerreform vorgesehen hat.
Nach § 35 Abs. 1 Satz 1 EStG wird „die Gewerbesteuer auf die festgesetzte Einkommensteuer angerechnet". Der konkrete Anrechnungsbetrag ergibt sich aus der Formel: Gewerbesteuermessbetrag × 3,8 × Spitzensteuersatz. Der aktuelle Spitzensteuersatz liegt bei 42 Prozent (ab einem zu versteuernden Einkommen von etwa 62.809 Euro im Jahr 2024). Für Einkommen über 277.826 Euro kommt noch die sogenannte Solidaritätszuschlagszuschlag hinzu.
Die Anrechnung erfolgt automatisch in der Einkommensteuererklärung. Der Steuerpflichtige muss die Gewerbesteuer in Anlage G eintragen, und das Finanzamt berechnet die Anrechnung nach der gesetzlichen Formel. Es handelt sich also nicht um eine diskretionäre Leistung, sondern um einen gesetzlichen Anspruch auf Anrechnung, auf den der Unternehmer automatisch einen Anrecht hat.
Ein wichtiger Punkt: Die Anrechnung ist auf die Einkommensteuer begrenzt. Sie kann die Einkommensteuer nicht übersteigen (§ 35 Abs. 1 Satz 3 EStG). Sollte die anrechenbare Gewerbesteuer größer sein als die festgesetzte Einkommensteuer, wird nur der Betrag der Einkommensteuer angerechnet. Überschüsse können hingegen als Verlust in Folgejahre vorgetragen werden.
Voraussetzungen und Anwendungsbereiche
Die Gewerbesteueranrechnung nach § 35 EStG ist an bestimmte Voraussetzungen gebunden. Sie kommt nur zur Anwendung, wenn der Steuerpflichtige als Einzelunternehmer oder als Gesellschafter einer Personengesellschaft tätig ist. Ausgenommen sind Kapitalgesellschaften wie GmbH, AG oder KG auf Aktien, da diese bereits körperschaftsteuerpflichtig sind.
Besonders wichtig ist, dass ein Gewerbebetrieb im Sinne des § 1 Abs. 1 GewStG vorliegen muss. Freiberufler (nach § 18 EStG) und Land- und Forstwirte (nach § 13 EStG) sind von der Gewerbesteuer befreit und können daher auch die Anrechnung nicht in Anspruch nehmen. Allerdings profitieren sie durch ihre Ausnahmeregelung bereits von einer günstigeren Besteuerung.
Folgende Konstellationen sind anrechnungsberechtigt:
- Einzelunternehmer, die ein Gewerbe betreiben und Gewerbesteuer zahlen
- Gesellschafter einer OHG (Offene Handelsgesellschaft)
- Komplementäre einer KG (Kommanditgesellschaft)
- Gesellschafter einer GbR (Gesellschaft bürgerlichen Rechts), die gewerblich tätig ist
- Gesellschafter einer PartG (Partnerschaftsgesellschaft)
- Gesellschafter einer GmbH & Co. KG
Die Anrechnung erfolgt jeweils für den Anteil des Gewinns, der auf den Gesellschafter entfällt. Bei einer KG mit mehreren Kommanditisten wird jeder Gesellschafter nur für seinen proportionalen Anteil an der Betriebsstätte zur Gewerbesteueranrechnung berechtigt.
Rechenbeispiel 1: Einzelunternehmer mit Standardbelastung
Nehmen wir einen praktischen Fall: Der Einzelunternehmer Michael S. betreibt einen Großhandel mit Textilien. Im Jahr 2024 erzielt er einen Betriebsgewinn von 120.000 Euro. Nach Abzug von Sonderausgaben und außergewöhnlichen Belastungen ergibt sich ein zu versteuerndes Einkommen (zvE) von 115.000 Euro.
Die Gewerbesteuerberechnung sieht folgendermaßen aus:
- Betriebsgewinn: 120.000 Euro
- Gewerbesteuermessbetrag (nach § 7 GewStG): 120.000 Euro × 3,5 Prozent = 4.200 Euro
- Hebesatz der Stadt (angenommen): 420 Prozent
- Gewerbesteuer (zu zahlende): 4.200 Euro × 4,2 = 17.640 Euro
Nun wird die Einkommensteuer berechnet. Bei einem zvE von 115.000 Euro und als Single (Steuerklasse I) ohne weitere Vergünstigungen ergibt sich eine Einkommensteuer von etwa 32.850 Euro (ohne Solidaritätszuschlag).
Ohne Anrechnung würde Michael S. insgesamt 32.850 + 17.640 = 50.490 Euro an Steuern zahlen. Mit der Anrechnung nach § 35 EStG berechnet sich der Anrechnungsbetrag wie folgt:
- Gewerbesteuermessbetrag: 4.200 Euro
- Anrechnung: 4.200 Euro × 3,8 × 0,42 (Spitzensteuersatz) = 6.728 Euro
- Festgesetzte Einkommensteuer: 32.850 Euro
- Nach Anrechnung: 32.850 – 6.728 = 26.122 Euro
- Gesamtsteuerbelastung: 26.122 + 17.640 = 43.762 Euro
Durch die Anrechnung spart Michael
